Нажмите "Enter", чтобы перейти к контенту

Амортизационная премия в бухгалтерском и налоговом учете

Амор­ти­за­ци­он­ная пре­мия в бух­гал­тер­ском и нало­го­вом уче­те (БУ и НУ) при­во­дит к раз­ни­це в сто­и­мо­сти учи­ты­ва­е­мо­го основ­но­го сред­ства (ОС) и раз­ли­чи­ям в вели­чине еже­ме­сяч­но начис­ля­е­мой по нему амор­ти­за­ции, а сле­до­ва­тель­но, и к обра­зо­ва­нию вре­мен­ных раз­ниц меж­ду уче­та­ми. Рас­смот­рим, каким момен­там сле­ду­ет уде­лить осо­бое вни­ма­ние, при­ме­няя амор­ти­за­ци­он­ную пре­мию.

Амортизация ОС 2017–2018 в БУ и НУ: сходства и различия

В уче­тах обо­их видов (и БУ, и НУ) сто­и­мость ОС пере­но­сит­ся на затра­ты посред­ством начис­ле­ния амор­ти­за­ции. Спо­со­бы это­го начис­ле­ния и поря­док их при­ме­не­ния уста­нав­ли­ва­ют:

  • для БУ — п. 18, 19 ПБУ 6/01, утвер­жден­но­го при­ка­зом Мин­фи­на Рос­сии от 30.03.2001 № 26н;
  • для НУ — п. 1 ст. 259, ст. 259.1, 259.2 НК РФ.

Сов­па­де­ния в отно­ше­нии начис­ле­ния амор­ти­за­ции меж­ду БУ и НУ име­ют место в сле­ду­ю­щих момен­тах:

  • вклю­че­ние сто­и­мо­сти ОС в рас­хо­ды начи­на­ют с меся­ца, иду­ще­го за меся­цем вво­да в экс­плу­а­та­цию, и пре­кра­ща­ют с меся­ца, насту­па­ю­ще­го за меся­цем пога­ше­ния всей этой сто­и­мо­сти или меся­цем выбы­тия;
  • спи­са­ние сто­и­мо­сти на про­тя­же­нии сро­ка полез­но­го исполь­зо­ва­ния, как пра­ви­ло, не при­оста­нав­ли­ва­ет­ся;
  • оди­на­ко­вы пра­ви­ла при­ме­не­ния одно­го из мето­дов спи­са­ния сто­и­мо­сти — линей­но­го;
  • изме­не­ние сто­и­мо­сти ОС про­ис­хо­дит при рекон­струк­ции (или иных подоб­ных про­цес­сах: модер­ни­за­ции, дострой­ке, частич­ной лик­ви­да­ции);
  • допус­ка­ет­ся пере­смотр сро­ка полез­но­го исполь­зо­ва­ния при улуч­ше­нии тех­ни­че­ских харак­те­ри­стик ОС вслед­ствие рекон­струк­ции (или иных подоб­ных про­цес­сов).

По всем осталь­ным пози­ци­ям либо суще­ству­ют, либо допус­ка­ют­ся рас­хож­де­ния:

  • раз­лич­ны переч­ни ОС, не под­ле­жа­щих амор­ти­за­ции;
  • в раз­ной вели­чине уста­нов­лен лимит отне­се­ния в состав ОС;
  • по-раз­но­му может оце­ни­вать­ся пер­во­на­чаль­ная сто­и­мость ОС;
  • воз­мож­на раз­ная оцен­ка сро­ка полез­но­го исполь­зо­ва­ния;
  • не сов­па­да­ют ни чис­ло доступ­ных для при­ме­не­ния мето­дов спи­са­ния сто­и­мо­сти на про­тя­же­нии сро­ка полез­но­го исполь­зо­ва­ния, ни алго­рит­мы рас­че­та месяч­ной сум­мы спи­са­ния при этих мето­дах (кро­ме линей­но­го);
  • по-раз­но­му оце­ни­ва­ют­ся воз­мож­но­сти при­ме­не­ния одно­го и того же мето­да к груп­пе ОС, сме­ны мето­да и исполь­зо­ва­ния коэф­фи­ци­ен­тов для нор­мы амор­ти­за­ции;
  • раз­ли­ча­ет­ся под­ход к уче­ту резуль­та­тов пере­оцен­ки;
  • в НУ воз­мож­но еди­но­вре­мен­ное спи­са­ние части сто­и­мо­сти ОС.

Подроб­нее о сопо­став­ле­нии пра­вил амор­ти­за­ции, дей­ству­ю­щих в БУ и НУ, читай­те в мате­ри­а­ле «Пра­ви­ла начис­ле­ния амор­ти­за­ции вне­обо­рот­ных акти­вов».

Вот эта воз­мож­ность спи­сать в НУ еди­но­вре­мен­но часть сто­и­мо­сти в затра­ты и полу­чи­ла неофи­ци­аль­ное назва­ние амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии. В БУ такой воз­мож­но­сти нет.

Эту пре­мию отли­ча­ют такие харак­те­ри­сти­ки (п. 9 ст. 258 НК РФ):

  • при­ме­ни­мость как к сто­и­мо­сти самих ОС, так и к затра­там на их рекон­струк­цию (или иные подоб­ные про­цес­сы);
  • невоз­мож­ность при­ме­не­ния к НМА и к без­воз­мезд­но полу­чен­ным (в т. ч. как вклад в УК) ОС;
  • необ­хо­ди­мость при­зна­ния в меся­це нача­ла начис­ле­ния амор­ти­за­ции или изме­не­ния сто­и­мо­сти рекон­стру­и­ро­ван­но­го ОС (п. 3 ст. 272 НК РФ);
  • огра­ни­чен­ность сум­мы спи­са­ния:
    • не боль­ше 10% — для ОС 1–2 и 8–10 групп;
    • не боль­ше 30% — для ОС 3–7 групп;
  • вли­я­ние на вели­чи­ну сто­и­мо­сти ОС, при­ни­ма­е­мой к уче­ту в соот­вет­ству­ю­щую груп­пу, выра­жен­ное в сни­же­нии этой сто­и­мо­сти;
  • отсут­ствие зави­си­мо­сти меж­ду фак­том при­ме­не­ния пре­мии и спо­со­бом (линей­ным или нели­ней­ным) даль­ней­ше­го спи­са­ния сто­и­мо­сти;
  • необ­хо­ди­мость вос­ста­но­вить сум­му пре­мии, если ОС до исте­че­ния 5 лет с вво­да в экс­плу­а­та­цию про­да­ет­ся вза­и­мо­за­ви­си­мо­му лицу.

Устанавливаем амортизационную премию в налоговом учете

Исполь­зо­ва­ние такой пре­мии, как амор­ти­за­ци­он­ная, не обя­за­тель­но для пла­тель­щи­ка нало­га от при­бы­ли. Поэто­му реше­ние о ее при­ме­не­нии надо вне­сти в учет­ную поли­ти­ку по НУ (пись­мо Мин­фи­на Рос­сии от 23.09.2008 № 03–03-06/1/539). Но одно­го тако­го реше­ния будет недо­ста­точ­но, посколь­ку необ­хо­ди­мо так­же уста­но­вить ряд пара­мет­ров, суще­ствен­ных для начис­ле­ния пре­мии (пись­мо Мин­фи­на Рос­сии от 06.05.2009 № 03–03-06/2/94). В чис­ло этих пара­мет­ров вхо­дят:

  • Раз­мер кон­крет­ной доли от сто­и­мо­сти ОС или от рас­хо­дов на рекон­струк­цию (или иные подоб­ные про­цес­сы), уста­нов­лен­ный в вели­чине, не пре­вы­ша­ю­щей мак­си­маль­но допу­сти­мый пре­дел пре­мии для опре­де­лен­ной груп­пы ОС (пись­мо Мин­фи­на Рос­сии от 30.10.2014 № 03–03-06/1/55106).
  • Круг тех объ­ек­тов, к кото­рым будет при­ме­нять­ся про­це­ду­ра начис­ле­ния пре­мии. Это могут быть как все ОС, так и отдель­ные их груп­пы или, напри­мер, объ­ек­ты, име­ю­щие опре­де­лен­ную сто­и­мость (пись­ма Мин­фи­на Рос­сии от 17.11.2006 № 03–03-04/1/779 и УФНС Рос­сии по Москве от 13.08.2012 № 16–15/074032@).

Если начис­ле­ние амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии учет­ной поли­ти­кой не преду­смот­ре­но или не уста­нов­ле­ны пара­мет­ры, вли­я­ю­щие на поря­док ее начис­ле­ния, то при­ме­не­ние пре­мии может быть сочте­но нало­го­вым орга­ном необос­но­ван­ным.

На осно­ве каких доку­мен­тов и в соста­ве каких раз­де­лов раз­ра­ба­ты­ва­ют учет­ную поли­ти­ку, читай­те в ста­тье «Состав­ля­ем поло­же­ние об учет­ной поли­ти­ке в орга­ни­за­ции».

Отражаем применение премии в программе 1С

В про­грам­ме 1С пара­мет­ры, необ­хо­ди­мые для начис­ле­ния пре­мии, отра­жа­ют непо­сред­ствен­но в момент при­ня­тия ОС на учет. Дела­ет­ся это в доку­мен­те «При­ня­тие к уче­ту ОС» с исполь­зо­ва­ни­ем заклад­ки «Нало­го­вый учет».

Отра­же­нию здесь для пре­мии в срав­не­нии с обыч­но ука­зы­ва­е­мы­ми в части амор­ти­за­ции дан­ны­ми под­ле­жат:

  • вели­чи­на про­цен­та пре­мии, соот­вет­ству­ю­щая уста­нов­лен­ной учет­ной поли­ти­кой для той груп­пы, к кото­рой отне­се­но ОС;
  • счет затрат и назва­ние ста­тьи затрат, к кото­рым в ана­ли­ти­ке НУ будет при­вя­за­на пре­мия.

Сум­ма начис­лен­ной пре­мии вой­дет в объ­ем кос­вен­ных рас­хо­дов того отчет­но­го пери­о­да, в кото­ром нача­то начис­ле­ние амор­ти­за­ции или изме­не­на сто­и­мость ОС после рекон­струк­ции (п. 9 ст. 258 и п. 3 ст. 272 НК РФ).

Была применена премия: как рассчитать и как списать ее сумму

Вели­чи­на пре­мии опре­де­ля­ет­ся про­сто: как доля от сто­и­мо­сти вво­ди­мо­го в экс­плу­а­та­цию ОС или как доля затрат на рекон­струк­цию (или иные подоб­ные про­цес­сы). Начис­ля­ют ее в меся­це:

  • нача­ла начис­ле­ния амор­ти­за­ции — для впер­вые вво­ди­мо­го в экс­плу­а­та­цию ОС (т. е. в пер­вом меся­це, иду­щем за меся­цем вво­да);
  • изме­не­ния сто­и­мо­сти ОС по ито­гам рекон­струк­ции (или иных подоб­ных про­цес­сов), т. е. в меся­це состав­ле­ния доку­мен­та, фик­си­ру­ю­ще­го факт завер­ше­ния работ по рекон­струк­ции (пись­мо Мин­фи­на Рос­сии от 20.08.2014 № 03–03-06/1/41628).

При этом само ОС:

  • Отно­сит­ся в пред­на­зна­чен­ную для него амор­ти­за­ци­он­ную груп­пу, но по учет­ной сто­и­мо­сти, умень­шен­ной на вели­чи­ну амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии, — в 1‑м слу­чае.
  • Оста­ет­ся в той же амор­ти­за­ци­он­ной груп­пе (п. 1 ст. 258 НК РФ), но по уве­ли­чен­ной за счет рас­хо­дов на рекон­струк­цию сто­и­мо­сти, из кото­рой вычи­та­ют сум­му амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии, — во 2‑м слу­чае. Срок экс­плу­а­та­ции при этом может быть пере­смот­рен, но толь­ко в пре­де­лах сро­ков, дей­ству­ю­щих для груп­пы, в кото­рую вхо­дит ОС. Одна­ко изме­нить нор­му амор­ти­за­ции при пере­смот­ре сро­ка нель­зя (пись­мо Мин­фи­на Рос­сии от 11.02.2014 № 03–03-06/1/5446).

Одно­вре­мен­но с начис­ле­ни­ем амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии в том же меся­це про­из­во­дят начис­ле­ние обыч­ной пла­но­вой амор­ти­за­ции по уста­нов­лен­но­му для нее учет­ной поли­ти­кой спо­со­бу и алго­рит­му, исчис­ляя ее от сто­и­мо­сти ОС, умень­шен­ной на вели­чи­ну пре­мии.

О том, по каким пра­ви­лам будет про­ис­хо­дить спи­са­ние сто­и­мо­сти тех же ОС в БУ, читай­те в мате­ри­а­ле «Спо­со­бы начис­ле­ния амор­ти­за­ции в бух­гал­тер­ском уче­те».

Таким обра­зом, в БУ и НУ при исполь­зо­ва­нии амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии воз­ни­ка­ют вре­мен­ные раз­ни­цы в сум­ме начис­ля­е­мой амор­ти­за­ции, обу­слов­лен­ные:

  • Завы­ше­ни­ем в НУ в срав­не­нии с БУ общей сум­мы амор­ти­за­ци­он­ных отчис­ле­ний за счет при­ме­не­ния пре­мии, отсут­ству­ю­щей в БУ.
  • Рас­хож­де­ни­ем в сум­мах пла­но­вой еже­ме­сяч­ной амор­ти­за­ции, кото­рое будет воз­ни­кать не толь­ко при при­ме­не­нии раз­ных спо­со­бов ее начис­ле­ния, но даже и при исполь­зо­ва­нии одно­го и того же линей­но­го спо­со­ба, т. к. рас­чет еже­ме­сяч­ных сумм в этом слу­чае будет делать­ся от раз­ной учет­ной вели­чи­ны сто­и­мо­сти ОС. Посколь­ку учет­ная сто­и­мость в НУ будет мень­ше, чем в БУ, то и сум­мы еже­ме­сяч­но начис­ля­е­мой линей­ным спо­со­бом пла­но­вой амор­ти­за­ции в НУ ока­жут­ся мень­ши­ми, чем в БУ.

За счет амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии общая сум­ма амор­ти­за­ции, опре­де­лен­ная в НУ за месяц нача­ла спи­са­ния сто­и­мо­сти ОС, ока­жет­ся боль­ше ана­ло­гич­ной сум­мы, рас­счи­тан­ной в БУ, т. е. воз­ник­нет отло­жен­ное нало­го­вое обя­за­тель­ство (ОНО), кото­рое в БУ отра­зит­ся про­вод­кой (пп. 12, 15 ПБУ 18/02, утвер­жден­но­го при­ка­зом Мин­фи­на Рос­сии от 19.11.2002 № 114н):

В после­ду­ю­щих меся­цах эта раз­ни­ца будет ниве­ли­ро­вать­ся за счет уче­та в рас­хо­дах раз­ных сумм амор­ти­за­ции, начис­лен­ных в БУ и НУ. Соот­вет­ствен­но, будет про­ис­хо­дить умень­ше­ние учтен­ной в пер­вом меся­це сум­мы ОНО:

Восстановление премии при продаже ОС: проводки

Вос­ста­нов­ле­ние пре­мии, свя­зан­ное с фак­том про­да­жи ОС до исте­че­ния 5 лет с вво­да его в экс­плу­а­та­цию лицу, опре­де­лен­но­му как вза­и­мо­за­ви­си­мое, тре­бу­ет отра­же­ния ее пол­ной вели­чи­ны в соста­ве вне­ре­а­ли­за­ци­он­ных дохо­дов для целей НУ в пери­о­де, в кото­ром про­из­ве­де­на про­да­жа (п. 9 ст. 258 НК РФ). То обсто­я­тель­ство, что на момент про­да­жи нало­го­вая сто­и­мость ОС может быть уже пол­но­стью пере­не­се­на на затра­ты, зна­че­ния иметь не будет.

Одно­вре­мен­но на сум­му вос­ста­нав­ли­ва­е­мой пре­мии потре­бу­ет­ся уве­ли­чить оста­точ­ную сто­и­мость ОС, участ­ву­ю­щую в фор­ми­ро­ва­нии фин­ре­зуль­та­та от про­да­жи (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Таким обра­зом, при про­да­же ОС на усло­ви­ях, обя­зы­ва­ю­щих вос­ста­но­вить пре­мию, резуль­тат от его реа­ли­за­ции в НУ будет опре­де­лять­ся не по обыч­ной для такой ситу­а­ции фор­му­ле (как раз­ни­ца меж­ду дохо­дом от про­да­жи и оста­точ­ной сто­и­мо­стью ОС), а сум­ми­ро­ва­ни­ем дохо­да от про­да­жи с вели­чи­ной вос­ста­нов­лен­ной пре­мии и после­ду­ю­щим умень­ше­ни­ем этой сум­мы на оста­точ­ную сто­и­мость ОС, уве­ли­чен­ную на вели­чи­ну вос­ста­нов­лен­ной пре­мии.

Если фин­ре­зуль­тат от про­да­жи, рас­счи­тан­ный по такой фор­му­ле, ока­жет­ся отри­ца­тель­ным, (т. е. будет полу­чен убы­ток), его при­дет­ся учи­ты­вать в обыч­ном для тако­го резуль­та­та поряд­ке: спи­сы­вая рав­ны­ми частя­ми в тече­ние оста­ю­ще­го­ся сро­ка полез­но­го исполь­зо­ва­ния (п. 3 ст. 268 НК РФ).

В БУ не воз­ник­нет ни подоб­но­го допол­ни­тель­но­го дохо­да, ни уве­ли­че­ния оста­точ­ной сто­и­мо­сти ОС. Поэто­му сно­ва в БУ воз­ник­нут раз­ни­цы. На этот раз посто­ян­ные, кото­рые отра­зят­ся про­вод­ка­ми про­ти­во­по­лож­ной направ­лен­но­сти по одним и тем же сче­там на одну и ту же сум­му:

Дт 99 Кт 68 — по дохо­ду, рав­но­му сум­ме вос­ста­нов­лен­ной пре­мии;

Дт 68 Кт 99 — по сум­ме уве­ли­че­ния оста­точ­ной сто­и­мо­сти ОС.

Что­бы вос­ста­нов­ле­ние пре­мии отра­зи­лось в про­грам­ме 1С, при вне­се­нии дан­ных в доку­мент «Пере­да­ча ОС» в нем на заклад­ке «Допол­ни­тель­но» надо сде­лать отмет­ку о необ­хо­ди­мо­сти вос­ста­нов­ле­ния пре­мии.

Отдельные ситуации, возникающие по амортизационной премии

Вопро­сы в отно­ше­нии амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии могут воз­ни­кать в таких, напри­мер, слу­ча­ях:

  • При­ме­не­ние арен­да­то­ром к неот­де­ли­мым улуч­ше­ни­ям ОС, взя­то­го в арен­ду. Огра­ни­че­ний, рас­про­стра­ня­ю­щих­ся на этот вид иму­ще­ства, НК РФ не содер­жит. Хотя у нало­го­во­го орга­на может быть иное мне­ние. Если эти улуч­ше­ния вме­сте с быв­шим в арен­де ОС без­воз­мезд­но пере­да­ют­ся арен­до­да­те­лю, то реа­ли­за­ции не про­ис­хо­дит, и вос­ста­нав­ли­вать пре­мию нет необ­хо­ди­мо­сти.
  • При­об­ре­те­ние быв­ше­го в экс­плу­а­та­ции ОС, к кото­ро­му преды­ду­щий соб­ствен­ник при­ме­нял амор­ти­за­ци­он­ную пре­мию. Ново­му соб­ствен­ни­ку ничто не пре­пят­ству­ет
    в воз­мож­но­сти так­же при­ме­нить ана­ло­гич­ную пре­мию (пись­мо Мин­фи­на Рос­сии от 15.08.2016 № 03–03-06/1/47688).
  • Про­ве­де­ние рекон­струк­ции (или иных подоб­ных про­цес­сов) для пол­но­стью самор­ти­зи­ро­ван­но­го ОС. Спи­са­ние сто­и­мо­сти (пере­став­шей быть нуле­вой) воз­об­но­вит­ся по нор­мам, дей­ство­вав­шим при спи­са­нии пер­во­на­чаль­ной сто­и­мо­сти ОС. При этом воз­мож­ным ста­но­вит­ся и при­ме­не­ние амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии к затра­там на рекон­струк­цию.

См. так­же:

Итоги

Пра­ви­ла начис­ле­ния амор­ти­за­ции ОС в БУ и НУ тако­вы, что могут при­во­дить к раз­ли­чи­ям в резуль­та­тах это­го про­цес­са. Одним из момен­тов, обу­слов­ли­ва­ю­щих эти раз­ли­чия, явля­ет­ся воз­мож­ность при­ме­не­ния в НУ еди­но­вре­мен­но­го спи­са­ния части сто­и­мо­сти ОС (амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии), отсут­ству­ю­щая в БУ. НК РФ уста­нав­ли­ва­ет ряд обя­за­тель­ных для исполь­зо­ва­ния амор­ти­за­ци­он­ной пре­мии пра­вил, поз­во­ляя нало­го­пла­тель­щи­ку дета­ли­зи­ро­вать часть их само­сто­я­тель­но. Исполь­зо­ва­ние в НУ пре­мии при­во­дит к раз­ни­цам меж­ду БУ и НУ. При опре­де­лен­ных усло­ви­ях сум­ма пре­мии под­ле­жит вос­ста­нов­ле­нию.

0 0 vote
Article Rating
Подписаться
Уведомление о
guest
0 Комментарий
Inline Feedbacks
View all comments